PARERE APPROVATO AI SENSI DELLA LEGGE 23 DICEMBRE 1996 N. 662 SULLO
SCHEMA DI DECRETO LEGISLATIVO RECANTE DISPOSIZIONI CORRETTIVE DEL DECRETO LEGISLATIVO 15
DICEMBRE 1997, N. 446, CONCERNENTE L'ISTITUZIONE DELL'IMPOSTA REGIONALE SULLE ATTIVITÀ
PRODUTTIVE, REVISIONE DEGLI SCAGLIONI, DELLE ALIQUOTE E DELLE DETRAZIONI DELL'IRPEF E
ISTITUZIONE DI UN'ADDIZIONALE REGIONALE A TALE IMPOSTA, NONCHÉ RIORDINO DELLA DISCIPLINA
DEI TRIBUTI LOCALI.
Lo schema di decreto legislativo recante disposizioni correttive del
decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, ha l’obiettivo di assicurare ai
contribuenti la maggior comprensione possibile della norma e di ridurre il più possibile
i motivi di fraintendimenti nell’applicazione della nuova imposta IRAP. E'
indubbio che una più accurata elaborazione del testo normativo eviterebbe imprecisioni
che richiedono correzioni.
Le modifiche tendono a offrire soluzioni ad alcuni problemi
applicativi, alcuni dei quali sono stati prospettati dalla Commissione in sede di parere
sul decreto delegato. Malgrado ciò la Commissione avrebbe desiderato che le modifiche
proposte dal Governo fossero apparse nella bozza di istruzione per la compilazione della
dichiarazione solo dopo l'approvazione formale del parere espresso dalla Commissione
parlamentare.
La Commissione
esprime parere favorevole
con le seguenti osservazioni:
- Il comma 4 dell’art. 17 del D.Lgs. n. 446/1997 è stato aggiunto dal Governo al
testo originale accogliendo il suggerimento formulato a suo tempo dalla Commissione,
diretto ad assimilare le cooperative d’abitazione a proprietà indivisa agli enti non
commerciali, poiché, a parere della Commissione, esse rientrano, per la particolare
natura del rapporto che le lega ai propri soci, nella fattispecie del consumatore
collettivo e non del produttore. L’attuale formulazione della disposizione, tuttavia,
limita alle sole cooperative edilizie a proprietà indivisa l’assimilazione agli enti
non commerciali. Valuti il Governo la possibilità di estendere questo trattamento anche
alle altre cooperative edilizie (a proprietà divisa) limitatamente al periodo precedente
alla suddivisione della proprietà, essendo, queste imprese, in tale frangente,
assimilabili alle precedenti.
- La Commissione ritiene che sarebbe opportuno prevedere, anche per la piccola pesca,
l’introduzione graduale dell’IRAP, alla stregua di ciò che è stato
riconosciuto all’agricoltura. Agricoltura e pesca, in quanto settori primari, sono
sempre stati accomunati nei vari provvedimenti fiscali (tale comunanza è peraltro
contemplata anche nell’art. 34 del DPR 633/72 che, come è noto, prevede un regime
speciale IVA per il settore agricolo e per la piccola pesca). Questi settori perdono le
stesse esenzioni dai tributi soppressi e, in più, per ciò che riguarda la piccola pesca,
anche la determinazione forfettaria dei contributi sanitari. I due settori sono costituiti
per gran parte di piccole imprese il cui reddito dipende da fattori atmosferici e
ambientali, difficilmente prevedibili e controllabili. La Commissione aveva già
sollecitato il Ministero sul problema della piccola pesca e nella relazione che
accompagnava il decreto legislativo si faceva menzione del problema.
Valuti quindi il Governo l’opportunità di inserire nell’art.
45, comma 1, dopo le parole: "settore agricolo" le seguenti: "e della
piccola pesca".
- L’art. 12, comma 1 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, stabilisce che "nei
confronti dei soggetti passivi residenti nel territorio dello Stato che esercitano
attività produttive anche all’estero, la quota di valore a questa attribuibile
secondo i criteri di cui all’art. 4, comma 2, è scomputata dalla base imponibile
IRAP determinata a norma degli articoli da 5 a 10".
In particolare i criteri individuati dall’art. 4, comma 2, cui fa
rinvio l’art. 12, comma 1, consentono di scomputare dalla base imponibile IRAP il
"valore della produzione netta" "proporzionalmente corrispondente
all’ammontare delle retribuzioni corrisposte al personale a qualunque titolo
utilizzato, compresi i compensi corrisposti ai collaboratori coordinati e continuativi e
gli utili erogati agli associati in partecipazione di cui all’art. 11, comma 1, lett.
b), addetto, con continuità, a stabilimenti, cantieri, uffici o basi fisse, operanti per
un periodo di tempo non inferiore a tre mesi" fuori dal territorio dello Stato.
I suddetti criteri non risultano tuttavia applicabili alle attività
derivanti dall’utilizzazione delle navi iscritte nel registro internazionale di cui
all’articolo 1, comma 1, del decreto-legge 30 dicembre 1997, n. 457, convertito, con
modificazioni, dalla legge 27 febbraio 1998, n. 30. Infatti il menzionato art. 4, comma 2,
non contiene alcun riferimento alle navi, né individua fattispecie nell’ambito delle
quali appare possibile ricondurre le navi stesse. Ciò comporta che, se da un lato il
"valore della produzione" derivante dall’utilizzazione di navi iscritte nel
registro internazionale - in quanto relativo ad un’attività esercitata
all’estero - dovrebbe essere escluso dalla base imponibile IRAP in virtù degli
stessi presupposti che sono alla base dell’applicazione dell’imposta,
dall’altro i criteri attualmente previsti per la determinazione della quota di valore
della produzione attribuibile all’attività svolta all’estero impediscono
concretamente di escludere dalla tassazione il "valore della produzione"
attribuibile a detta attività. Con la conseguenza che il "valore della
produzione" derivante dall’attività svolta all’estero mediante
utilizzazione di navi iscritte nel registro internazionale risulterebbe, stante
l’attuale formulazione della norma, integralmente assoggettato ad IRAP con
un’evidente discriminazione rispetto alle altre attività produttive esercitate
all’estero che sono invece escluse dall’applicazione dell’imposta. Inoltre
la circostanza che il caso delle navi iscritte nel registro internazionale è l’unico
esempio in cui con l’iscrizione in un registro risulta obbiettivamente documentato lo
svolgimento dell’attività all’estero, consente l’introduzione del criterio
di determinazione della quota di valore prodotta all’estero previsto nella modifica
proposta all’articolo 12, comma 1. Si rende pertanto necessaria la modifica
dell’attuale formulazione dell’art. 12, comma 1, del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n.
446, al fine di escludere dall’applicazione dell’IRAP il valore della produzione
derivante dall’utilizzazione di navi iscritte nel registro internazionale.
Valuti quindi il Governo l’opportunità di modificare l’art.
12, comma 1, del citato decreto legislativo n. 446, nel modo seguente:
"1. - Nei confronti dei soggetti passivi residenti nel territorio
dello Stato che esercitano attività produttive, anche all’estero, la quota di valore
a questo attribuibile secondo i criteri di cui all’articolo 4, comma 2, è scomputata
dalla base imponibile IRAP determinata a norma degli articoli da 5 a 10. Se il soggetto
passivo esercita attività produttive mediante l’utilizzazione di navi iscritte nel
registro di cui all’articolo 1, comma 1, del decreto-legge 30 dicembre 1997, n. 457,
convertito, con modificazioni, dalla legge 27 febbraio 1998, n. 30, la quota di valore a
queste attribuibile, determinata a norma dell’articolo 5, è scomputata dalla base
imponibile".
4. Il Governo verifichi se, sulla base degli accordi stipulati
tra lo Stato e la Santa Sede, e di precedenti interventi normativi, l'articolo 6 dello
schema di decreto legislativo debba prevedere, alla lettera c), l'esclusione dalla base
imponibile anche della deduzione dei membri degli istituti religiosi di cui all'articolo
26 della legge 20 maggio 1985, n. 222, richiamata nell'articolo 109 del T.U.I.R. approvato
con legge 22 dicembre 1986, n. 917.
- Per ciò che riguarda l’inserimento al bilancio delle minus e delle plusvalenze
derivabili dalla cessione di beni strumentali all’attività dell’impresa, il
Governo valuti se la formula per la definizione del quantum da inserire nella base
imponibile IRAP a motivo della cessione del bene strumentale, ivi compresi i beni
immobiliari, possa essere la seguente: "valore di realizzo della vendita del bene
strumentale alienato meno ammortamento residuo del bene stesso". Se il
risultato è un valore positivo la plusvalenza dovrebbe andare in aumento della base
imponibile IRAP, se è un valore negativo la minusvalenza dovrebbe andare in sottrazione
dalla base imponibile IRAP.
6. Uno degli obiettivi della riforma fiscale che ha introdotto
l'IRAP era quello di semplificare l'assolvimento dei doveri fiscali e quindi del pagamento
delle imposte. A questo fine la Commissione invita il Governo a consentire alle imprese
l'uso di procedure automatizzate, in vigore nel momento in cui deve essere pagata
l'imposta; soprattutto questo dovrebbe valere per il primo anno di adozione dell'imposta,
quando il tasso di incremento delle novità è massimo.
- In particolare è opportuno che venga affermato che la ripartizione territoriale del
tributo debba essere calcolata sulla base della distribuzione del personale sul territorio
avvenuta nell'anno precedente. Se ciò non fosse, si avrebbe che il calcolo degli acconti
avverrebbe necessariamente sulla base della ripartizione del personale dell'anno
precedente, salvo poi dar luogo a complessi e costosi calcoli e conguagli in sede di saldo
del pagamento del tributo qualora la ripartizione del personale presenti differenze
nell'anno di pertinenza.
- Sempre a fine di semplificazione, in sede di determinazione dell'acconto da versare nel
1998, sembrerebbe opportuno che si consenta alle imprese di fare riferimento alle poste
contabili aggregate (in particolare in riferimento al costo del lavoro) usate nella
formulazione del precedente bilancio, senza costringere le medesime a ricalcoli e
scomposizione di quelle stesse poste contabili per un acconto che troverà comunque una
sistemazione definitiva in sede di saldi, senza perdite per l'erario.
- Si invita il Governo a precisare se il concetto di organizzazione autonoma coincida con
la detenzione della partita IVA o se vi sia un'altra discriminante sottintesa.
7. Riguardo alle cosiddette holding industriali ,
nell'articolo 3 dello schema di decreto legislativo si legge: " per le società
… tenute ai sensi dell'articolo 113 del decreto legislativo 1° settembre 1993, n.
385, all'iscrizione in apposita sezione dell'elenco generale dei soggetti operanti nel
settore finanziario". Si invita il Governo a considerare se non sia preferibile fare
riferimento alle società iscritte nell'apposita sezione.
8. Il Governo, nello schema di decreto in questione, stabilisce che
le "holding industriali" debbano calcolare la base imponibile IRAP come
una SIM, quindi si prevede che la base imponibile IRAP venga determinata dalla differenza
tra interessi attivi e passivi. Si attira l'attenzione del Governo sul fatto che questa
modifica normativa può portare a doppie imposizioni, che avrebbero luogo qualora
l'imposta gravasse sugli interessi passivi pagati alla capogruppo dall'impresa partecipata
e di essa creditrice, e sui corrispondenti interessi attivi percepiti dalla capogruppo.
La Commissione invita il Governo a procedere nella definizione
normativa e fiscale del gruppo in modo che l'imposta possa essere applicata sui valori
desunti dal bilancio consolidato.
9. In generale, la Commissione ritiene che il Governo dovrebbe
attenersi a due principi generali:
- Esso dovrebbe varare tutte le norme necessarie ad evitare la duplicazione d'imposta,
anche se queste dovessero eccedere la delega. Il principio generale di evitare la
duplicazione di imposta dovrebbe fare premio sul rispetto assoluto della delega, che,
all'articolo 3, comma 144, prevede di riferirsi, per la definizione della base imponibile
IRAP, esclusivamente al valore aggiunto definito dalle norme di bilancio sancite dal
codice civile "con le eventuali variazioni previste per le imposte erariali sui
redditi".
- Per converso, il Governo dovrebbe sottoporre ad attento vaglio norme e circolari di
attuazione in modo da evitare, come Esso ha correttamente fatto in relazione all'articolo
7, che le "variazioni previste per le imposte erariali sui redditi" siano
acriticamente tutte adottate in relazione ad un'imposta, l'IRAP, che ha una diversa base
imponibile e una diversa logica.
- In relazione alle "perdite su crediti" di impresa commerciale (art. 11) la
Commissione ritiene che queste dovrebbero essere deducibili dalla base imponibile IRAP se
riferite alla gestione caratteristica (adottando lo stesso criterio fatto proprio dal
Governo riguardo alle plusvalenze ed alle minusvalenze relative alla alienazione di beni
strumentali). Dovrebbe, ad esempio, non essere ammissibile una perdita su interessi attivi
subita da un'impresa commerciale, ma essere ammissibile la deducibilità di una perdita su
crediti vantati a fronte della vendita di merci o servizi che costituisce la gestione
caratteristica dell'impresa. Il motivo di questa opinione risiede nel giudicare che, se è
vero che l'IRAP è una imposta sulla produzione, è peraltro incontestabile che la misura
di tale base imponibile IRAP è data dal valore aggiunto, per la cui definizione il dato
di partenza è costituito dal valore del ricavo, e tale valore non può che essere quello
realmente conseguito.
11. Si raccomanda inoltre al Governo di definire le modalità
per l’applicazione della cosiddetta "clausola di salvaguardia" in modo tale
da evitare che pochi grandi contribuenti, posto il vincolo della perdita di gettito
massima annua, possano assorbire le risorse a questo fine impegnabili in misura tale da
pregiudicare l’accesso a questa agevolazione a soggetti di più piccola dimensione
per la cui situazione economica sarebbe invece assai opportuno garantire la suddetta
agevolazione. A questo fine, valuti il Governo la possibilità di introdurre un ammontare
massimo individuale alla riduzione di imposta concedibile per via di tale agevolazione.
12. Sempre in relazione alla "clausola di
salvaguardia" si pone un problema relativamente al primo anno, per il quale è
previsto un acconto del 120%. La formulazione della clausola data dal Ministero è che
qualora la differenza tra imposta figurativa IRAP e tributi soppressi sia superiore al 50%
dei tributi soppressi, il contribuente sia tenuto alla corresponsione di una cifra non
inferiore al 20% dell'imposta figurativa IRAP più tributi aboliti più
limite di incremento assoluto del relativo scaglione.
La Commissione non entra nel merito dei valori posti a limite di
incremento assoluto degli scaglioni, che reputa siano stati individuati dal Ministero in
funzione del vincolo complessivo di 500 miliardi di minor gettito a motivo
dell’inserimento di detta clausola, pur rilevando che con tali limiti gli incrementi
di imposta possano anche essere rilevanti. Essa tuttavia invita il Governo a valutare se
non sia più equo applicare la maggiorazione del 20% di acconto non già all’imposta
figurativa IRAP che il contribuente tutelato dalla clausola non paga, ma a ciò che egli
è tenuto a pagare e cioè alla somma dei tributi aboliti più l’incremento assoluto
dello scaglione. La Commissione esprime questa opinione pur essendo consapevole che la
proposta ha solo effetti di cassa perché comunque il contribuente recupererà il secondo
anno il 20 per cento che ha anticipato il primo anno.
13. Il Governo preveda che, nell'ambito della fissazione dei
criteri di cui all'articolo 53 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, le
società di cui ai punti 1) e 2), lettera b), dell'articolo 52 del medesimo decreto, alle
quali, al momento dell'emanazione del decreto siano affidate la liquidazione,
l'accertamento e la riscossione dei tributi e di tutte le altre entrate, sia previsto un
periodo transitorio non inferiore ai due anni al fine di consentire a tali soggetti
l'adeguamento ai criteri richiesti.
14. L'articolo 54 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n.
446, sia sostituito dal seguente:"Le tariffe ed i prezzi pubblici di competenza delle
province e dei comuni sono determinate dalle rispettive giunte ed approvate
definitivamente con il bilancio di previsione".
